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OECD支柱二應予課稅原則多邊工具將上路 跨境關係人交易扣繳稅負可能提高

中央社/ 2023.10.06 10:21

(中央社訊息服務20231006 10:21:22)OECD於2023年10月3日發布了支柱二應予課稅原則(Subject to Tax Rule, STTR)多邊工具,開放給各國簽署,以利修改各國租稅協定內容。應予課稅原則(STTR)是OECD全球最低稅負制整體方案中一個重要的全球反避稅工具,確保跨境關係人交易要承擔最基本的整體稅負。一旦各國採納本規則修改相關租稅協定後,關係企業間支付跨境費用(如利息、權利金與服務費等)將可能被提高扣繳稅款。

支柱二應予課稅原則修改跨境關係人交易課稅規則 全球最低稅負制(又稱支柱二,Pillar 2)是OECD與G20等國際組織所推動的全球反避稅提案兩大支柱之一,主要目的是用來保護各國稅基,避免各國競相降稅甚至免稅,導致惡性競爭。OECD包容性架構(Inclusive Framework) 141國中,有139國同意執行兩大支柱。針對合併營收達到7.5億歐元規模的大型跨國集團,目前世界各國已紛紛立法導入包含所得涵蓋原則(Income Inclusion Rule)等各項措施。

然而對於發展中國家來說,最有效的保留稅源方法,卻是透過對現有租稅協定條款內容的改變來達成。資誠聯合會計師事務所全球稅務服務主持會計師曾博昇指出,跨國企業經常透過設立在全球各地的關係企業來進行各項交易,包括在各地拓展市場、建立集團供應鏈,或成立集團資金中心和智財中心等,因此經常有跨境關係人支付。在現行體制下,當支付者所在國(來源國)要徵稅而取得所得者(居民國)也不放棄稅源的情況下,一般來說就靠兩國所簽訂的雙邊租稅協定來協調兩國徵稅權。以目前最常見的租稅協定內容來說,涉及利息或權利金等被動型所得,通常來源國會有部分徵稅權,但扣繳稅率通常有上限;而在涉及服務費或其他經營活動收入時,僅在取得所得者在來源國構成常設機構(permanent establishment, PE) 的情況下,來源國才有權利對相關的所得徵稅。

這樣的規定隱含著居民國可以對剩下的稅源課稅,然而在國際稅務競爭日趨激烈的今天,許多居民國選擇不徵稅或僅課徵相當低的稅負,造成了稅基侵蝕與利潤移轉的後果。由於許多發展中國家經常立於來源國的地位並深受稅源流失之苦,所以修改租稅協定重新擬定國際租稅徵稅規則成為一種被考慮採納的反避稅措施。

在這樣的背景之下,應予課稅原則(STTR)順應而生。當所得來源國的跨境關係人交易支付款項在相對國(所得人)適用稅率低於9%(STTR 所設定的最低要求),在現狀下所得來源國(主要是發展中國家)由於受到租稅協定條款的限制只能對這樣的所得徵收較低的扣繳稅,未來一旦更新租稅協定納入STTR條款,所得來源國可以對不足9%的部分進行追稅。

曾博昇舉例,假如有個集團在以低稅國著稱的A國設立資金中心,借貸給發展中國家B國的子公司,當B國子公司支付利息給A國公司時,根據AB兩國租稅協定,B國(來源國)只能對這筆款項課徵5%的扣繳稅,對於取得這筆收入的A國(居民國)公司來說,根據A國稅法只適用1%稅率。如果今天兩國的租稅協定中加入了STTR條款,那麼B國(來源國)不只可以徵收這筆5%的稅款,另外還增加了3%的稅源(9%-5%-1%=3%),這是因為在STTR規則下,當居民國稅率低於9%時,那麼來源國就有機會可以對不足9%的部分進行補充課稅,由於A國只有課徵稅負1%,所以B國可以補徵的扣繳稅就是3%。

修改各國租稅協定將須經過一定程序 OECD曾經在2023年7月公布STTR租稅協定範本條款、註釋和簡要說明,並在結果聲明中提到預計在10月2日開始將發布多邊工具給有意願的國家簽署,OECD果然依照原有行程表規劃發布了這個多邊工具,名為「協助實施應予課稅原則的多邊公約」(Multilateral Convention to Facilitate the Implementation of the Pillar Two Subject to Tax Rule,以下簡稱STTR MLI)。除了STTR MLI條文本身外,OECD也同時發布了簽訂實施STTR MLI所需要的程序性配套措施,包括解釋性說明(Explanatory Statement of the STTR MLI)與要覽(STTR MLI at a glance),再加上一份STTR規則內容的問答集(Frequently Asked Questions)。

曾博昇表示,STTR MLI是一種多邊工具,跟BEPS 1.0 Action 15的多邊工具一樣,是用一種有效率的方式,讓多個國家間同步完成租稅協定條款的修正,並將最新的國際反避稅規則納入多個租稅協定中,免除了以雙邊方式一一修正租稅協定的繁複程序。不過,新增的課稅權並不會立即產生,目前STTR MLI已經開放給各國簽署,未來尚需經過各國簽署、核准、交存及生效等各項程序,然後才會對既有的租稅協定產生修改的效果。比較特殊的地方是,STTR MLI的啟動主要是由發展中國家提出要求,目前世界上共有超過70個國家符合這項標準,與這些國家簽訂的租稅協定將可能會受到STTR的影響而被修正。除了以簽署多邊公具MLI的方式更新協定內容,協定國雙方也可以用雙邊的方式兩國自己協商修改既有租稅協定。

應予課稅原則對臺資集團產生的影響 曾博昇指出,OECD兩大支柱是近年來國際間最重大的租稅改革之一,對臺資跨國企業影響深遠。面對全球最低稅負反避稅政策在全球席捲的浪潮,臺資跨國企業除了須隨時注意各國內國法變動與OECD所發布的各項補充政策以外,還需要了解各國間租稅協定條款的可能變動情況,以及納入STTR條款後對臺資企業集團跨境關聯交易所產生的影響。

曾博昇說明,臺灣法定稅率為20%,臺灣公司做為一項所得的取得者,所適用的稅率原則上都不會低於9%,因此就算臺灣與其他國家的租稅協定納入了STTR條款,當集團位在其他國家的關聯公司支付費用給這家臺灣公司時,原則上不會受到這項新規定的影響。

但是,若是針對另一個支付方向,也就是當臺灣公司對外支付一筆費用給協定國他方的關聯方時,就可能因為STTR條款的緣故,提高了臺灣的扣繳稅率。曾博昇舉例,若臺資企業在某協定國設立一家子公司,而這家公司設立在某特殊經濟特區享有免稅待遇,當臺灣母公司對該子公司支付服務費時,原本有機會申請適用租稅協定營業利潤免稅,因此在兩邊都不承擔任何稅負;倘若臺灣與這個協定國之間的租稅協定未來修改納入STTR條款,臺灣稅局就可以對此筆服務費課徵不高於9%的扣繳稅。值得注意的是,STTR所課徵的補充扣繳稅,不可以在收到收入的居民國進行免稅或境外稅額扣抵。

曾博昇提醒,縱使臺灣對外簽訂的租稅協定會因此受到影響,所走的途徑將不會是本次所發布的多邊工具途徑,時程上也不會這麼快。由於臺灣並非OECD包容性架構成員,所以並無法以簽署STTR MLI的方法與各國多邊修訂租稅協定內容,不過,臺灣的租稅協定國也有許多列在70多個發展中國家的清單裡,例如印度、印尼、馬來西亞、泰國與越南等國,因此不排除未來這些國家也會徵詢我方意見要納入STTR條款。由於協定雙邊議定的過程通常會持續一段時間,因此預計不會立刻發生這些協定被修改的效果。

曾博昇建議,臺資企業必須即時掌握臺灣與國際法令變動的情況,密切注意包含臺灣或非臺灣各國間租稅協定條款的可能變動情況。在國際租稅規則越趨複雜的環境下,企業務必妥善諮詢相關專家,事先進行分析評估是否會對自身情況產生影響,整體性的針對交易模式及集團的利潤配置分析相關調整及應對策略。

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