(中央社訊息服務20221229 09:54:43)OECD全球最低稅負(又稱支柱二，Pillar Two)近日有新進展，除了日本及韓國加快立法進度將導入支柱二外，OECD在2022年12月20日也發布了最新的全球最低稅負制避風港規則指南(Safe Harbours and Penalty Relief: Global Anti-Base Erosion Rules (Pillar Two))，降低跨國企業申報全球最低稅負的遵循成本。
日韓確定導入全球最低稅負制 繼歐盟在12月中正式通過協議，採納歐盟全球最低稅負制指令後，隨即世界各地有更多國家跟進，其中包含了鄰近的亞洲重要國家：日本和韓國。日本於2022年12月16日發布2023年稅務改革方案，宣布將實施全球最低稅負，日資集團在2024年4月及以後開始的財年將要依照所得涵蓋原則(Income Inclusion Rule，IIR)的規則計算繳納補充稅，其他在日本有營運據點的跨國集團也將在隔年依照徵稅不足之支出原則(Under Tax Payment Rule，UTPR)或合格國內最低稅負制(Qualified Domestic Minimum Top-Up Tax ，QDMTT)的規則決定是否需要在日本繳稅。日本IIR草案將於明(2023)年1月或2月發布，日本政府並計畫將在2023年3月底前通過立法。鄰近的韓國則是接著在一周後由國會通過2023年的預算案，正式將全球最低稅負制IIR與UTPR的規定納入國內法條文中，兩項規則都將於2024年1月 1日起在韓國上路。
全球最低稅負制是OECD與G20等國際組織所推動的全球反避稅提案兩大支柱之一，確保合併營收達到歐元7.5億規模的大型跨國集團，在全球各地的公司都至少繳納15%的最低稅負。主要目的是希望降低各國政府訂定低稅或免稅稅制的動機，以及防止國際間進行減稅競賽(Race to the Bottom)及實行單方面有害稅收公平的措施。OECD包容性架構(Inclusive Framework) 141國中，有138國同意執行兩大支柱，依照2021年10月的共識，兩大支柱預計將於2023年後開始推行，一年多來經過各國的討論與協調，目前有意願採行的國家預計的實施時間大多訂在2024年。
全球最低稅負制補充稅的課徵按照所得涵蓋原則(Income Inclusion Rule)的規定，由最終母公司或中層控股公司依照順序進行課稅。補充規則是依照徵稅不足之支出原則(Under Tax Payment Rule) 規則課徵，以確保集團所需繳納的補充稅被課徵。此外，低稅國得導入合格國內最低稅負(Qualified Domestic Minimum Top-Up Tax ，QDMTT)制度，優先把稅額在國內做課徵，避免被其他國家依據IIR或UTPR規則把稅徵走。
OECD發布最終版避風港規則 OECD過去一年來陸續公布了全球最低稅負制細節法規架構(Model Rules)與逐條註釋(Commentary)，然而數百條規則與註釋規定，相當複雜，跨國集團將面臨計算與申報上的困難，因此OECD曾對行政性實施框架公開徵求意見，包含了避風港規則。這些規則是為了確保各國稅務機關能夠有效執行全球最低稅負制，並促使法規實施時能達到各國一致適用與跨國間相互合作的效果，並降低跨國企業的遵循成本。在多項徵求意見的行政性規則中，OECD於20日針對避風港規則首先發布了最終版的避風港規則指南。
適用避風港規則的跨國集團，對低風險的小型微利租稅管轄區可以無須精確計算出補充稅額，降低跨國企業的遵循成本。若一個租稅管轄區符合條件，則位於該轄區內的集團成員可選擇使其補充稅負被視為0。這個避風港規則分為兩種，一個是暫時性的規定，另一個則是永久性的規則。
暫時性的規定稱為「過渡性國別報告避風港」(Transitional CbCR Safe Harbour)，以實施歷年制的集團來說，適用期間為2024到2026三個財年。在認定是否符合避風港條件時，主要參照集團國別報告(Country-by-Country Reporting, CbCR)數據作為判斷標準，無須事先依照全球最低稅負複雜的規則計算就能初步判定是否滿足避風港規定，對集團來說較為簡易方便。
過渡性國別報告避風港有三種標準，通過任何一個測試就可以適用避風港規則，就該租稅管轄區內的集團成員補充稅都視為0。這三個測試標準分別為 : 1. 小型微利測試( De minimis test) 根據國別報告數據，該轄區收入低於1,000萬歐元，且所得稅前損益為虧損或低於100萬歐元。既小型又微利者，才能滿足這裡的測試標準。 2. 簡易版有效稅率測試(Simplified ETR test) 集團在該租稅管轄區三年度簡易版有效稅率分別至少要有15%(2023與2024)、16%(2025)與17%(2026)。簡易版有效稅率的財務依據主要以集團財報上的所得稅費用為分子，國別報告上的所得稅前損益為分母。 3. 固定利潤測試(Routine profits test)
該租稅管轄區內已無任何剩餘利潤(excess profits) ，判定方式為 : 所得稅前損益扣除掉具有實質基礎的相關所得排除額(substance-based income exclusion, SBIE)，若已無任何剩餘利潤，則滿足本測試。這裡所謂的具有實質基礎的相關所得排除額，就是全球最低稅負計算規則中的實質性排除規定，規定8%的有形資產與10%的薪資帳面價值可以排除適用全球最低稅負制。
資誠聯合會計師事務所國際稅務服務主持會計師曾博昇說明，可以使用國別報告與財報數據來判斷是否滿足避風港測試，對跨國集團來說是一大利多，大幅降低了遵循的成本。不過，需要注意的是，由於全球最低稅負所規定的計算方式有複雜的調整項，相較之下國別報告或財報的數據較為簡單，僅依據國別報告或財報數據來計算會有誤差值，頂多是用來判斷避風港標準，並非真正集團該管轄區真正的有效稅率或補充稅數額。
曾博昇舉例，在適用簡易版有效稅率測試時，有些情況下，有效稅率可能會比依照全套全球最低稅負制規則計算出來的有效稅率為低。
例如: 若國別報告中某個租稅管轄區集團成員的所得稅前損益在臺灣會計準則下包含了所認列的子公司投資收益，在虛增分母的情況下，有效稅率會降低，也許會因此達不到門檻標準。相反的，簡易版有效稅率的計算結果也可能較為有利，例如: 臺灣母公司對股利所得所課徵的所得稅或被子公司扣繳的股利扣繳稅，都包含在母公司財報上的所得稅費用中，在沒有排除調整的情況下，會增加母公司的簡易版有效稅率，或許反而因此會高於避風港規則的有效稅率標準，因此母公司所在國當年度補充稅為0。
曾博昇補充，租稅管轄區內的集團成員有較高的有形資產資本投資，或是有較高的人事成本者，有機會通過避風港規則中的固定利潤測試，因而免除當年度補充稅負。例如: 集團在中國大陸地區投資設立高新技術企業並同時適用其他租稅優惠，使得大陸地區集團成員全球最低稅負有效稅率低於15%者，若將機器設備投資與人力成本的實質扣除額算入，有機會可以免除大陸的補充稅負。這項原則在全套的全球最低稅負補充稅計算上適用，對於避風港原則下的固定利潤測試也是如此。不過，對於集團來說，計算避風港計算上更為簡易方便。
曾博昇提醒，無論是哪一種測試標準，都是以一個租稅管轄區為單位來綜合評估結果的，因此在某國固然有間子公司適用租稅優惠稅率較低，在與該地區其他高稅子公司合併計算所得和稅額時，仍舊有可能滿足其中一個測試標準，得以適用避風港的規定，將該國所有集團成員的補充稅都視為0。
至於過了三年過渡期後，跨國集團還是有機會根據永久性的避風港規定，運用上述三個測試標準將特定管轄區的補充稅視為0，不過，將需要使用更精細的財務數據來計算是否符合避風港門檻，而非直接使用國別報告或財報上的數據。根據永久性簡易版計算避風港( Simplified Calculations (Permanent) Safe Harbour)規則，可以運用較為簡易的計算方法來決定相關所得或稅額，此一方法的具體內容將留待後續OECD再發布行政性指南說明。
因應國際徵稅規則顛覆式改變 企業須及早準備 曾博昇指出，有鑑於支柱二欲改變國際徵稅規則，具有高度顛覆性，一旦實施，將對臺資企業的稅負成本與稅務遵循方式產生重大的影響。
對於合併營收在7.5億歐元門檻以上的臺資企業來說，應把握2023年底前的時間，盤查企業可能受影響的層面，審慎思考集團的因應策略，並研擬應做的調整，即時進行準備，以因應未來國際租稅規則的顛覆式改變。
曾博昇提醒，包含日韓在內近期多國已經確定實施全球最低稅負制，預計未來將有更多國家跟進，以免各國稅源流失。臺灣政府預料也會參考鄰近日韓政府的作法推動在臺灣制訂全球最低稅負制。OECD在推動支柱二時曾經提到，當全球參加國家數量達到「關鍵多數」( critical mass)時，就是各大跨國集團必須實際面對全球最低稅負制度的一天，目前這一天已經漸漸接近了 ，所有達到規模的大型跨國企業集團，都需要嚴陣以待。
曾博昇建議，除了關心各國制度變化外，臺資企業亦須注意臺灣即將實施的各項稅制改革措施。臺灣將於明年(112年)實施受控外國公司(CFC)制度，也可能將基本稅額條例稅率由12%調高到15%，這將對臺資企業發生立即且深刻的影響。臺資企業亦須關心我國跟進導入全球最低稅負制度的可能性，以利研議因應策略。此外，從集團稅務治理的角度來看，雖然避風港的實施可以減少一部分的遵循成本，但仍舊無法避免在計算與申報上所需要的資料蒐集與管理，臺資企業集團仍須思考是否有其他更有效率的整合方式來規劃與控制海內外各反避稅方案的影響及衝擊(例如: 數位科技工具)。曾博昇表示，為了協助臺資企業，資誠已開發相關數位工具來協助企業因應全球最低稅負制。
另外，曾博昇也建議臺資企業諮詢相關專業人士，開始評估目前的控股架構、交易模式及集團的利潤配置是否需要進行調整，以因應全球最低稅負制將帶來的巨大影響。